隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立和發(fā)展,企業(yè)租賃固定資產(chǎn)的融資方式也有了前所未有的發(fā)展。從會(huì)計(jì)角度來(lái)看,應(yīng)重視和加強(qiáng)融資租賃固定資產(chǎn)的管理,規(guī)范其會(huì)計(jì)處理。
融資租賃租入固定資產(chǎn)是指承租人通過(guò)融資租賃租入固定資產(chǎn)。承租人以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)時(shí),租賃資產(chǎn)的賬面原值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者,作為租賃開(kāi)始日融資租賃固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值;以最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值;并將它們之間的差額記錄為未確認(rèn)的融資費(fèi)用。
隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立和發(fā)展,企業(yè)租賃固定資產(chǎn)的融資方式也有了前所未有的發(fā)展。從會(huì)計(jì)角度來(lái)看,應(yīng)重視和加強(qiáng)融資租賃固定資產(chǎn)的管理,規(guī)范其會(huì)計(jì)處理。
一、融資租賃模式的確認(rèn)
根據(jù)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,符合下列標(biāo)準(zhǔn)之一的,可以認(rèn)定為融資租賃:租賃期滿,資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人;承租人擁有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán),且行使該選擇權(quán)時(shí)預(yù)計(jì)購(gòu)買價(jià)格將遠(yuǎn)低于租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值,因此可以合理確定承租人將在租賃開(kāi)始日行使該選擇權(quán);租賃期限占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分,這里的“最”租賃期限占租賃資產(chǎn)起始日租賃資產(chǎn)使用壽命的75%以上;就承租人而言,最低租賃付款額在租賃開(kāi)始日的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值;租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊,不大修只有承租方可以使用。
二、融資租入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值的確定原則。
雖然企業(yè)以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)在形式上仍屬于出租方,但由于資產(chǎn)的租賃期基本包含了資產(chǎn)的有效使用期限,租賃企業(yè)實(shí)質(zhì)上獲得了租賃資產(chǎn)提供的主要經(jīng)濟(jì)利益,同時(shí)承擔(dān)了與資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)。因此,租賃企業(yè)應(yīng)將融資租賃資產(chǎn)作為固定資產(chǎn)入賬,同時(shí)確認(rèn)相應(yīng)的負(fù)債,并采用與其應(yīng)計(jì)提折舊的自有資產(chǎn)相一致的折舊政策。
融資租賃固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值按照租賃開(kāi)始日、租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值和最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者確定,最低租賃付款額作為“長(zhǎng)期應(yīng)付款”入賬,兩者之間的差額作為“未確認(rèn)融資費(fèi)用”。
三。融資租賃固定資產(chǎn)入賬價(jià)值確定的相關(guān)概念。
1、最低支付額的現(xiàn)值
最低支付額的現(xiàn)值,根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,是指相當(dāng)于租賃資產(chǎn)的若干個(gè)看漲期權(quán)在租賃開(kāi)始日的公允價(jià)值!皫状瓮ㄔ捪喈(dāng)”在實(shí)踐中是指90%以上的比例。
所謂最低租賃付款,是指租賃期內(nèi)租賃企業(yè)應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)(不包括或有租金和履約成本),加上由租賃企業(yè)或其他相關(guān)第三方擔(dān)保的資產(chǎn)殘值。這里“最低”的含義是指租賃開(kāi)始日出租人對(duì)承租人的最低債權(quán)。在租賃起始日,可以由承租人自行確定。
2.或有租金、績(jī)效成本和資產(chǎn)殘值
或有租金是指金額不固定,根據(jù)時(shí)間長(zhǎng)短以外的其他因素(如銷售百分比、使用情況、物價(jià)指數(shù)等)計(jì)算的租金。).是否發(fā)生,取決于未來(lái)事件的發(fā)生有待證實(shí)。因此,我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定“或有租金”不計(jì)入最低租賃付款額,而是在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。
履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用,如技術(shù)咨詢服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維護(hù)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等
資產(chǎn)殘值是指租賃開(kāi)始日估計(jì)的租賃到期時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。如果承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán),預(yù)計(jì)行使該選擇權(quán)時(shí)購(gòu)買價(jià)格將遠(yuǎn)低于租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值,因此可以合理確定承租人將在租賃開(kāi)始日行使該選擇權(quán),此時(shí)的購(gòu)買價(jià)格應(yīng)包含在最低租賃付款中。
3.貼現(xiàn)率
租賃企業(yè)在計(jì)算最低租賃付款額之間的差額時(shí)需要考慮貼現(xiàn)率。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定了折現(xiàn)率的使用,企業(yè)需要按照以下順序選擇:(1)出租人的租賃包含利率;(二)租賃合同約定的利率;(3)同期銀行貸款利率。這樣可以防止企業(yè)將融資租賃核算為經(jīng)營(yíng)性租賃,進(jìn)而粉飾企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。
4.未確認(rèn)的融資費(fèi)用
固定資產(chǎn)入賬價(jià)值與最低租賃付款額的差額,按照我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定作為未確認(rèn)融資費(fèi)用入賬,在租賃期內(nèi)按照實(shí)際利率法分期攤銷,計(jì)入各期財(cái)務(wù)費(fèi)用。在實(shí)際利率下,各年度應(yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用按各年度未支付租賃負(fù)債的現(xiàn)值(長(zhǎng)期應(yīng)付款減去未確認(rèn)融資費(fèi)用的余額)乘以實(shí)際利率計(jì)算。
四、融資租入固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
1.租賃期開(kāi)始日,企業(yè)將租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值(含增值稅)與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者,加上租賃談判和簽訂租賃合同時(shí)可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等初始直接費(fèi)用,扣除可抵扣的增值余額作為租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值,借記“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”。按照最低租賃付款額,貸記:“長(zhǎng)期應(yīng)付款”科目;按照最初發(fā)生的直接費(fèi)用,貸記:“銀行存款”等科目;根據(jù)差額,借記:“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。
2.每期支付租賃費(fèi)時(shí),借記“長(zhǎng)期應(yīng)付款”科目,貸記“銀行存款”科目。如果支付的租金包含演出成本,則按演出成本借記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目。
3.未確認(rèn)融資費(fèi)用在各期采用實(shí)際利率法進(jìn)行分配時(shí),將當(dāng)期應(yīng)分配的未確認(rèn)融資費(fèi)用金額錯(cuò)誤記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目,貸記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。
4.企業(yè)租入的固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提折舊,折舊政策應(yīng)與自有固定資產(chǎn)一致。和自有固定資產(chǎn)一樣,折舊方法一般有年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、年限總和法。確定融資租賃固定資產(chǎn)折舊年限應(yīng)以租賃合同為依據(jù)。如果能夠合理確定企業(yè)將在租賃期屆滿時(shí)取得該資產(chǎn)的所有權(quán),則可以認(rèn)為企業(yè)具有該資產(chǎn)的全部使用壽命,因此折舊年限應(yīng)以該資產(chǎn)的使用壽命為準(zhǔn)。不能合理確定租賃期滿后企業(yè)能否取得租賃固定資產(chǎn)所有權(quán)的,應(yīng)當(dāng)按照租賃期和租賃資產(chǎn)壽命中較短者確定折舊年限。提取折舊時(shí),借記“制造費(fèi)用”賬戶,貸記“累計(jì)折舊”賬戶。
5.企業(yè)根據(jù)銷售量、使用量、價(jià)格指數(shù)等計(jì)算的或有租金。通常計(jì)入銷售費(fèi)用,借記“銷售費(fèi)用”賬戶,貸記“銀行存款”賬戶。
6.租賃期滿,企業(yè)處理租賃的固定資產(chǎn)通常有三種情況:返還、優(yōu)先續(xù)租、留購(gòu)。然后,企業(yè)將資產(chǎn)歸還租入時(shí),借記“累計(jì)折舊”科目,貸記“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”科目;瓦特小時(shí)